privegebruik auto van de zaak

De omzetbelasting is een belasting die particulier gebruik wil belasten. Sinds jaar en dag heeft de wetgever daarom een regeling getroffen voor het privégebruik van de auto door een ondernemer of door werknemers. Tot 1 juli 2011 gebeurde dat door middel van een beperking van de aftrek van btw.

Voor ondernemers vond deze aftrekbeperking plaats op grond van artikel 15, lid 6, Wet OB 1968 en artikel 15 Uitvoeringsbeschikking OB 1968. Ruwweg kwam deze aftrekbeperking er voor hen op neer, dat er in het laatste belastingtijdvak van het jaar 12% Btw was verschuldigd over het bedrag dat bij de inkomstenbelasting als onttrekking werd aangemerkt. Voor werknemers vond de aftrekbeperking plaats op grond van artikel 16 en artikel 16a Wet OB 1968 en het daarop gebaseerde Besluit Uitsluiting Aftrek (BUA). In principe diende voor de aftrekbeperking op grond van het BUA uit te worden gegaan van het totale aantal privékilometers afgezet tegen het totaal aantal gereden kilometers in een jaar. In de praktijk werd doorgaans de hierboven genoemde bijtelling van 12% van de onttrekking voor de IB gebruikt. Voor alle duidelijkheid: voor de btw worden woon-werkkilometers sinds 1 juli 2011 in principe als privékilometers aangemerkt. Hierop geldt een belangrijke uitzondering waarop ik hieronder nog terugkom. In de IB en de loonheffingen worden woon-werkkilometers als zakelijk gezien.

Vanaf 1 juli 2011 vindt belastingheffing over het privégebruik plaats door middel van een fictieve dienst. Deze heffing over het privégebruik door middel van een fictieve dienst vindt zijn oorzaak in een uitspraak van Rechtbank Haarlem van 1 juni 2011, nr. 09/3866. In deze uitspraak oordeelde de Rechtbank, dat het onderscheid in bijtelling/forfait tussen milieuvriendelijke en milieuonvriendelijke auto‘s in strijd was met het gelijkheidsbeginsel en dat daarvoor geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond bestond. De toenmalige Staatssecretaris Weekers kwam reeds op 14 juni 2011 met een reactie, gevolgd door een brief aan de Tweede Kamer van 17 juni 2011. De Staatssecretaris voorzag een budgettaire derving van maar liefst € 500 miljoen en kondigde daarom de introductie van een fictieve dienst aan voor het privégebruik van de auto.

Deze fictieve dienst is uitgewerkt in artikel 2a, lid 2, onderdeel s, artikel 4, lid 2, onderdeel a, artikel 8, leden 4 en 5, en artikel 13, lid 4, Wet op de Omzetbelasting 1968 en in artikel 5a Uitvoeringsbeschikking Omzetbelasting 1968. Zowel over de oude regeling (geldend tot 1 juli 2011) als over de nieuwe regeling (geldend met ingang van 1 juli 2011) lopen proefprocedures. In totaal zijn het er vier.

Vier proefprocedures over de oude en huidige regels
In deze vier proefprocedures wordt geprocedeerd over maar liefst elf geschilpunten. Samengevat komen deze geschilpunten op het volgende neer:

1. Kan er in 2011 überhaupt wel geheven worden wegens privégebruik of ontbreekt daarvoor de basis in wet- en regelgeving?
2. Mag er vanaf 1 juli 2011 voor de berekening van het privégebruik gebruik gemaakt worden van een door belanghebbende opgestelde berekening?
3. Mag er vanaf 1 juli 2011 voor de berekening van het privégebruik gebruik gemaakt worden van algemene statistische gegevens van branche organisaties? Op grond van deze gegevens zou de verdeling in 2011 als volgt dienen te zijn: 27% privékilometers, 40% woon-werkkilometers en 33% zakelijke kilometers.
4. Indien er sprake is van een door werknemers verschuldigde eigen bijdrage die niet kostendekkend is, is dan in het eerste halfjaar van 2011 naast de voldoening van Btw nog de noodzaak aanwezig voor toepassing van een aftrekbeperking?
5. Indien er sprake is van een door werknemers verschuldigde eigen bijdrage die niet kostendekkend is, dient er dan vanaf 1 juli 2011 een ophoging plaats te vinden tot de zogeheten normale waarde? De normale waarde is kort gezegd de waarde die de werknemer normaal gesproken aan een zakelijk handelende marktpartij zou moeten betalen voor het privégebruik van de auto.
6. Dient met betrekking tot de bestelauto’s waarvoor geen bijdrage is ontvangen – vanwege de bedrijfsmatige noodzaak tot ter beschikking stelling – de correctie wegens privégebruik achterwege te blijven?
7. Ligt de bewijslast, dat de voldoening op aangifte van het privégebruik naar een forfait van 2,7% van de catalogusprijs te hoog is, bij belanghebbende of bij de Belastingdienst?
8. Had de voldoening op aangifte volledig achterwege kunnen blijven omdat de forfaitaire regeling zoals die is opgenomen in het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 29 juni 2011 (nr. BLKB 2011, 1233M, Stcrt. 2011, 11754) in strijd is met het Unierecht?
9. Wordt bij de forfaitaire berekening een te hoog percentage (2,7% in plaats van 1,5%) toegepast? Het gaat hier met name om de privébijtelling bij auto‘s die al meer dan vijf jaar geleden voor het eerst op kenteken zijn gezet, maar waarvoor de herzieningsperiode bij deze ondernemer nog niet is verlopen.
10. Brengt het neutraliteitsbeginsel met zich dat belanghebbende over het tweede halfjaar van 2011 geen omzetbelasting is verschuldigd over het privégebruik van de auto door haar werknemer?
11. Dient bij toepassing van de forfaitaire regeling de bpm uit de cataloguswaarde van de auto te worden geëlimineerd?

Het eerste geschilpunt heeft alleen betrekking op het jaar 2011. De belastingplichtige stelt in deze zaak, dat er in feite in 2011 – in ieder geval tot 29 december 2011 – een wettelijke grondslag ontbrak voor aftrekbeperking dan wel de fictieve dienst wegens privégebruik. Voor zover de geschilpunten betrekking hebben op de periode vanaf 1 juli 2011, zijn deze ook nu nog van belang.

Tot nu toe zij de belanghebbenden in deze procedure zowel bij de Rechtbank Gelderland als bij het Gerechtshof Arnhem/Leeuwarden op alle punten in het ongelijk gesteld. De Advocaat-Generaal bij de Hoge Raad (hierna: A-G) heeft in alle vier de proefprocedures inmiddels een conclusie geschreven. Een conclusie is een advies aan de Hoge Raad om een procedure op een bepaalde manier te beslechten. De Hoge Raad hoeft dit advies niet over te nemen.

Om de spanning er gelijk maar uit te halen: de A-G is van mening, dat belanghebbende alleen gelijk zou kunnen krijgen voor wat betreft het zesde geschilpunt. Voor wat betreft de andere geschilpunten dient de Belastingdienst volgens de A-G in het gelijk gesteld te worden.

Het vierde geschilpunt is waarschijnlijk al beslist in het arrest van de Hoge Raad van 11 september 2015, nr. 14/02014. Over de ze procedure is eerder geschreven in het Fiscaal Praktijkblad. Deze zaak betrof een belastingplichtige die van leasemaatschappijen auto‘s huurde. Die auto‘s stelde hij aan zijn personeel ter beschikking. Het personeel betaalde hem een eigen bijdrage wegens privégebruik van de auto‘s. De belastingplichtige in deze zaak was van mening, dat er geen ruimte meer was voor een aftrekbeperking nu er sprake was van een kostendekkende vergoeding. De Hoge Raad zag dit anders. Overigens is er in de onderhavige procedure sprake van een niet kostendekkende vergoeding, maar dat maakt volgens de A-G niet uit.

In het hierboven genoemde zesde geschilpunt gaat het om de vraag of belanghebbende voor een goede bedrijfsvoering geen andere reële keuze had dan de bestelauto’s mede voor privégebruik bestaande uit woon- en werkverkeer, aan zijn werknemers ter beschikking te stellen. Dit criterium ontleent de A-G aan diverse arresten van het Hof van Justitie (HvJ), waarvan het arrest ‘Julius Fillibeck Söhne GmbH & Co KG’ (zaak C-258/95 d.d. 16 oktober 1997) de belangrijkste is. In dit arrest vervoerde Julius Fillibeck Söhne, een bouwonderneming, van 1980 tot en met 1985 een aantal van haar werknemers kosteloos van hun woning tot op de verschillende bouwplaatsen waar zij werkzaam waren, in voertuigen die haar toebehoorden. Tijdens diezelfde periode belastte zij bovendien een van haar werknemers met het vervoer, in zijn privévoertuig, van enkele anderen van haar werknemers van hun woning tot op hun verschillende plaatsen van tewerkstelling. Overeenkomstig het “Bundesrahmentarifvertrag für das Baugewerbe” (collectieve arbeidsovereenkomst voor de bouwsector) zorgde Julius Fillibeck Söhne voor dit vervoer wanneer de plaats van tewerkstelling op meer dan een minimumafstand van de woning was gelegen. Het HvJ oordeelde, dat het gratis vervoer van werknemers van hun woning naar hun plaats van tewerkstelling en terug, dat door de werkgever met een voertuig van de onderneming wordt verricht, in beginsel privédoeleinden van de werknemers en dus andere dan bedrijfsdoeleinden dient. Hiervan is echter geen sprake wanneer de behoeften van de onderneming, gelet op een aantal bijzondere omstandigheden zoals de moeilijkheid om andere geschikte vervoermiddelen te gebruiken en het veranderen van de plaats van tewerkstelling, eisen dat het vervoer van de werknemers door de werkgever wordt verzorgd, aangezien deze dienst in die omstandigheden niet voor andere dan bedrijfsdoeleinden wordt verricht. Dit geldt ook wanneer de werkgever de werknemers niet in zijn eigen voertuigen vervoert, maar een van zijn werknemers opdraagt het vervoer met zijn privévoertuig te verzorgen.

De A-G heeft het in zijn conclusie zo verwoord, dat de maatstaf dient te zijn, of belanghebbende voor een goede bedrijfsvoering geen andere reële keuze had dan de bestelauto’s mede voor privégebruik bestaande uit woon- en werkverkeer, aan zijn werknemers ter beschikking te stellen. Het Gerechtshof heeft in de proefprocedure deze maatstaf niet aangelegd. De A-G concludeert daarom tot verwijzing naar een ander Gerechtshof om de zaak opnieuw te bekijken maar dan wel aan de hand van bovengenoemde maatstaf.

Betekenis voor de praktijk?
Het gaat hier om proefprocedures. Dit betekent dat u zelf of via uw adviseur bezwaar had moeten maken tegen de voldoening van Btw wegens privégebruik. De zogenaamde massaal-bezwaar procedure van artikel 25c tot en met 25f van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen is hier door de Belastingdienst niet van toepassing verklaard. Bij een dergelijke massaal bezwaarprocedure kan de Belastingdienst een collectieve uitspraak doen nadat de laatste Rechter over de geschilpunten heeft beslist. Deze collectieve uitspraak geldt voor iedereen. Een voorbeeld van een dergelijke massaal bezwaar procedure is de procedure die momenteel loopt tegen de heffing van inkomstenbelasting in Box 3.

Wellicht hebben ze er achteraf bij het Ministerie van Financiën wel spijt van dat de massaal bezwaar procedure niet van toepassing is verklaard op de bezwaarschriften tegen de Btw bijtelling wegens privégebruik van de auto, want er zijn honderdduizenden bezwaarschriften ingediend. Om het verhaal nog enigszins hanteerbaar te houden heeft de Belastingdienst wel aangegeven, dat er niet opnieuw bezwaar hoeft te worden gemaakt indien u al vanaf het tijdvak 2011 een keer bezwaar hebt gemaakt tegen de bijtelling. Voor gemachtigden geldt hetzelfde, met dien verstande dat er dan wel voor dezelfde ondernemer bezwaar moet zijn gemaakt.

Verdere consequenties
Indien de Hoge Raad de conclusies van de A-G volgt, heeft dit in ieder geval de volgende praktische consequenties:

1. De Belastingdienst zal u waarschijnlijk vragen om de door u ingediende bezwaarschriften in te trekken. Doet u dit niet zomaar, maar overlegt u dit met uw adviseur. Eenmaal ingetrokken blijft ingetrokken.
2. De bovengenoemde maatstaf, namelijk of u voor een goede bedrijfsvoering geen andere reële keuze had dan de bestelauto’s mede voor privégebruik bestaande uit woon- en werkverkeer, aan uw werknemers ter beschikking te stellen, zal vooral spelen voor ambulante werknemers. Gewoon kantoorpersoneel heeft hier niets aan. Zo zal het reizen van een bouwvakker naar de bouwplaats in de regel geen woon-werkverkeer zijn (tenzij dit als vaste werkplaats is overeengekomen). Ook bijvoorbeeld het reizen van een onderhoudsmonteur naar het adres van een klant valt daar dan niet onder. Maar u kunt ok denken aan een accountant die bij diverse klanten controlewerkzaamheden verricht.

Kilometeradministratie of forfaitaire bijtelling
De wettelijke regeling houdt in, dat de aftrekbeperking of de fictieve dienst wordt berekend met behulp van een kilometeradministratie. Omdat veel ondernemers daar in de praktijk niet aan (willen) beginnen, is er een goedkeuring getroffen. In plaats van het berekenen van de bijtelling op basis van een kilometeradministratie, mag u over het laatste aangiftetijdvak van het jaar ook een forfait aangeven. Dit forfait is gelijk aan 2,7% van de cataloguswaarde (inclusief Btw en Bpm). Voor marge-auto‘s mag u een forfait toepassen van 1,5% van de cataloguswaarde (inclusief Btw en Bpm). Het forfait van 1,5% mag u voor niet-marge auto‘s ook toepassen na afloop van het vierde jaar volgende op het jaar waarin u de auto bent gaan gebruiken. Indien u de auto dus in 2010 met Btw hebt gekocht, geldt tot en met 2014 het forfait van 2,7%. Met ingang van 2015 geldt dan het forfait van 1,5%. Achtergrond van deze versoepeling is, dat dan de herzieningsperiode van vijf jaar verstreken is.

Overigens mag u het forfait van 1,5% niet toepassen indien u de auto bijvoorbeeld in 2014 hebt gekocht, ook al is hij in 2010 voor het eerst op kenteken gezet. Bij u is de herzieningsperiode van vijf jaar dan namelijk nog niet verstreken. Economisch gezien is er geen enkel verschil, maar de rechter is het er tot nu toe mee eens. De A-G trouwens ook. Dit is één van de geschilpunten in de proefprocedures.

Een forfait heeft altijd een zekere ruwheid. Dat mag ook. In de proefprocedures wordt ook geprocedeerd over de vraag of de forfaitaire regeling in strijd is met de Btw richtlijn. Het Gerechtshof had geoordeeld, dat – zelfs indien de forfaitaire regeling in strijd zou zijn met de Btw Richtlijn – belanghebbende zich altijd nog kan beroepen op de wettelijke regeling. Bij veel echte zakelijke kilometers is het bijhouden van een kilometeradministratie voordeliger. In de praktijk betekent dit – indien de Hoge Raad het Gerechtshof volgt – dat u de keuze hebt tussen het dan toch maar bijhouden van de zo verfoeide kilometeradministratie of het accepteren van een relatief duur forfait.

Een uitstapje met de youngtimer
Veel ondernemers kiezen er tegenwoordig voor om een zogeheten youngtimer te kopen. Dit is een auto die meer dan vijftien jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen. Groot voordeel van een dergelijke auto is, dat de bijtelling in de IB of voor de loonheffingen dan wordt gesteld op 35% van de waarde in het economisch verkeer van de auto. U raadt het al: Deze waarde is een stuk lager dan de catalogusprijs. In het nu bij de Tweede Kamer aanhangige Wetsvoorstel Uitwerking autobrief 2.0 blijft deze faciliteit gewoon bestaan.

Wat niet iedereen zich realiseert – totdat het te laat is – is, dat deze gunstige regeling alleen geldt voor de IB en de loonheffingen, niet voor de btw. Voor de btw wordt het forfait van 2,7% of 1,5% dus berekend over de veel hogere catalogusprijs. De enige remedie hiertegen is helaas weer het bijhouden van een kilometeradministratie. Het is niet anders.